浅谈制度基础审计相关论文范文

时间：2016-10-19 18:19:53 斯娃805由分享

　　制度基础审计取证模式是以内控制度评审为重要的审计环节,对制度基础审计取证模式下的内部审计工作适应性研究和探讨,是整合利用审计资源的举措之一。下面是学习啦小编为大家整理的浅谈制度基础审计论文，供大家参考。

　　浅谈制度基础审计论文篇一

　　《审计制度的信誉基础》

　　一、引言：由补充审计引发的思考

　　2001年12月31日，中国证监会发布《关于A股公司做好补充审计工作的通知》，要求自2002年1月1日起，凡"报送材料申请在证券市场在筹资的A股公司，其最近一个完整会计年度的财务报告应进行补充审计，最近一年期的财务报告应分别经国内、国际会计师事务所审阅，中期法定财务报告需经国内会计师事务所审计的公司，也需要提供国际会计事务所审计的同期补充审计财务报告。"

　　证监会颁布这一通知，在我国审计界、会计界引起了很大的争议。上海国家会计学院主办的网站进行的一项调查显示，截止1月12日晚在被调查者中，支持占20.84%、反对占63.59%、观望占15.57%。另据中华财会网报道: 这一规定出台使国内的会计事务所寝食难安，在经历了2001年前所未有的信用危机后，国内所又将因这一规定再遭重创。以上海立信长江会计事务所为代表的一批国内的优秀的业内人士呼吁一个公平的竞争环境。一些上市公司认为补充审计为审计为此两次买单，将加大公司的审计费用。在证券时报《补充审计给市场带来几丝暖意》的文章中，又认为这一规定将加强监管，对广大投资者带来利益。然而更多的是对国外事务所的补充审计表示怀疑态度。

学习啦在线学习网　　中国证监会为什么要规定金融类上市公司审计业务必须由境外的会计师事务所审计，而且规定符合要求的五大会计师事务所。可能有人会说，境外的会计师事务所独立性好。那为什么非要选择五大，而不是境外的其他事务所。而且，中国的会计师事务所经过脱钩改制，以及上市公司审计资格认定等一系列的改革，其独立性已经有了很大的进步。我认为，中国证监会之所以选择五大，是在于五大会计师事务所在审计领域的信誉。他们的审计是建立在信誉的基础上的。一旦他们违反审计的制度，做出非公允的审计报告，他们所付的成本比国内的事务所的成本更高。正是由于这个原因，五大比一般的国内会计事务所更讲信誉。如果说审计是维持资本市场有效运行的基础，那么信誉就是审计制度的基础

　　二、审计制度与审计合约

学习啦在线学习网　　现代企业的一个最重要的特征是经营权与所有权的分离。投资人要对一个公司投资的前提是投资能给他带来收益。那么他如何选者投资的公司呢，那只有根据公司的经营业绩来判断。而且投资人一旦投资，就成为公司的所有者，但是绝大部分所有者都不参加公司的经营活动。那他如何相信经营者所取得的经营业绩?这就需要有一个独立与所有者与经营者的第三人，就是注册会计师对经营者的经营管理活动进行监督，并对其所取得经营成果进行审计。只有经过注册会计师的审计，所有者才能相信经营者真正很好的履行了自己的责任，公司的财务报表是真实有效的。，这就需要有一个审计制度来规范这一行为，我国的审计法规与审计准则共同构建了我国的审计制度。

学习啦在线学习网　　然而在现实的社会中，任何一个审计制度都是不完备的。因为我们不能预计将来所有可能出现的情况。即使能够预料一些未来的情况，要将可预料的情况全部编入审计准则也不现实。这样做成本过高而且将使审计准则过于繁琐。这就给注册会计师在审计的时候有了一定的空间，灵活运用准则以做出公允的审计。而对于一些会计信息的审计，即使它完全符合审计准则，也有可能未公允的表达了公司的经营状况。这就要求我们注册会计师的审计必须建立在诚信的基础上，对于一些未违反会计准则及审计准则但又未公允的反映公司经营状况的信息披露出来，来真正提高我国资本市场信息的质量。

　　三、重复博弈与审计信誉

　　为了说明信誉在审计制度起作用这一问题，我们可以构造一个简单的博弈模型。假定模型之中有两个当事人，一个是会计事务所，一个投资人。博弈可分为两个阶段，在博弈的第一个阶段之中，投资人可以相信会计事务所的审计，也可以不相信会计事务所的审计。如果投资人不相信会计事务所，那么会计事务所将不会得到审计业务，博弈结束，双方都得不到收益，各自的收益都为0。如果投资人选择信任会计事务所，那么博弈将进入第二阶段，此时由会计事务所进行决策。会计事务所可以选择诚实，也可以选择作假。如果会计事务所选择诚实，双方各得到6单位的收入;如果选择欺骗，将得到10单位的收入。对于这么一个博弈模型，我们可以用下面的博弈矩阵表示：

　　诚实　　作假

　　信任　　(6 ，6)　(-5，10)

　　不信任　(0 ，0)　(0 ，0)

　　我们对这一博弈模型进行推理以求出它的纳什均衡。给定投资人选择信任的条件下，会计事务所应当如何选择呢?如果会计事务所选择诚实，那么它能得到6单位的收益，如果选择作假，得到10单位的收益，所以理性的会计事务所将选择作假。回到博弈的第一阶段，如果投资人知道会计事务所会选择作假，他选择信任将得到-5单位的收益，而选择不信任得到0单位的收益.所以，投资人的最终选择将是不信任。那么我们得到一个纳什均衡：股民选择不信任，会计事务所选择作假。

　　这是一个一次博弈下场产生的结果，如果我们将这个博弈重复进行。假定每次博弈后还可以以a的概率进行再次博弈。投资人将选择信任会计事务所，只要会计事务所讲信誉，投资人保持相信。会计事务所这次得到6的收益，下次以a的概率得到6的收益，下下次以a的平方的概率得到6的收益，那么会计事务所将所有未来的收益的期望就是：6/(1-a)。只要a大于0.4会计事务所就会选择诚实。

　　这是理想状态下的纳什均衡，而在目前我国现在国内的具体情况是会计事务所成立的时间并不长，重复博弈的次数也不够多。从而导致一些会计事务所只关心眼前利益而选择作假，而且目前国内作假的成本并不高，有时甚至超过其选择诚实时得到的收益。蜀都与PT红光，中天勤与银广厦事件的发生就是说明了这一点。相反，国外的会计师事务所，比如五大都由上百年的历史，他们经过了很长期的博弈。作为一个理性的主体，他将选择诚实，因为这将给他带来更大的收益。这是其长期博弈得到的结果。它如果要作假，那么必须有足够的收益才能使其铤而走险。安达信之所以为安然事件作假，是因为它为安然作了咨询。作为全球500强排名前十的公司，安达信从中得到的利益是十分巨大的。正是由于巨额利益的驱动，才导致其作假的产生。然而在我国国内，上市公司的规模还十分有限，并不支付起五大为其作假费用，五大也不会因为眼前的小利益而放弃长期的利益。还有一点，五大作假的成本与国内的会计事务所也不相同，它作假的成本远远高于国内的会计事务所。因此它比国内的会计事务所更讲信誉，审计制度是建立在信誉基础上的。

学习啦在线学习网　　四、证券市场与作为信誉载体的会计师事务所

学习啦在线学习网　　在证券市场建立之前，企业的所有者一般都是十分有限的。企业的形式主要是个人所有制或是合伙制。所有者之间都是相互了解的，是人和形式的企业。所有者对公司的经营情况都比较了解。直到有限责任公司的出现，所有者还是有限的，也只是人和资和公司。由于此时经营权与所有权分离，就需要注册会计师的审计。但是此时，所有者对自己选择的经营者还是有一定的了解。证券市场建立后，投资人人数就没有限制，所有者与经营者就完全相互分离。所有者如何相信经营者，那就需要一个信誉的载体：注册会计师。

　　公司所有权与经营权分离后，由于经营者一般任期是有限的。经营者可能在任期为了完成任务或是获取利益，可能会有作假的行为。对他来说他的作假成本并不高，只要在任期内作假不被发现，就可以达到它的目的。而投资者由于这种情况的存在，对证券市场中的各种信息的真实性都要表示怀疑。这样就必须有一个市场信誉的载体的出现，这个信誉载体就是会计事务所。因为信誉是会计事务所存在的前提，如果作为市场中介机构的会计事务所失去信誉，那么投资者对会计事务所就会失去信心。会计师无所作为证券市场的信誉载体就必须讲信誉。如果注册会计师顾眼前利益而不讲信誉，那么他所在的会计事务所可能由于它的行为而导致信任危机，甚至导致事务所的破产。一旦作为信誉载体的会计事务所不讲信誉，那么资本市场将无情的将其抛弃，安达信的例子就充分的说明了这一点。

　　安达信的信誉危机产生以后，它就难以在审计界立足。据3月22日《上海证券报》报道，2002年3月21日，安达信香港和中国内地合伙人宣布将旗下业务加入普华永道。众所周知3、4月份是年报审计的关键时刻，众多的上市公司的年报将在这一时间内完成审计工作。此时美国安达信由于安然事件被启用司法程序，可能面临破产。总部位于瑞士的安达信国际，根据瑞士的法律制度，采取了一种特有的公司结构"society cooperative"。根据这一结构，安达信国际与各个会员公司的关系并非人们通常理解的母公司与子公司的关系，也不像是合伙人公司，而更像一个协调性实体公司--由全球会员公司组成一个松散的网络。每个会员公司都与安达信国际签署会员协议，得以共享基础设施和分摊管理成本，但是当某个会员面临破产风险时其它学习啦在线学习网会员却可以自动脱离这个网络。换句话说，并安达信非一家单一企业，很多合伙公司可以决定自己的命运。美国安达信的安然事件并不会使香港和大陆的安达信有破产的危险。但是为什么香港和大陆安达信要与普华永道合并。如果我们用这一观点，这种现象就不难解释。大陆和香港的安达信，由于美国安达信的安然事件，它的信誉受到质疑。它只有进行合并，才能稳定军心，消除客户的疑团。因为很多客户的董事会最近都要决定聘请审计公司。在安达信(香港)宣布与"普华永道"合并之后，以期借助普华永道德信誉继续进行审计工作。在实质上审计工作还是由原来的人员继续完成，独立性与其他各种条件也没有变化。为什么非的如此，唯一的解释就是审计是建立在信誉的基础上的。失去信誉，审计制度将无从立足。

　　五、审计信誉与会计事务所的组织形式

　　会计师事务所的组织形式主要有下面三种："有限责任制、合伙制、有限责任合伙制。会计事务所的有限责任制，是指两位或两位以上的注册会计师组成的有限责任公司，公司以所有财产为限承担责任。在有限责任制的情况下，注册会计师与事务所承担的责任十分有限，所以注册会计师不讲信誉的成本很低。我国现在90%以上的会计事务所采取了这一方式，从而导致作假可能性的大大增加。

　　根据会计学的定义，会计师事务所的合伙制，是指由两位或两位以上的注册会计师组成的合伙组织，合伙人以各自的财产对会计师事务所的债务承担连带责任。合伙制无限连带责任的威慑力，使得事务所有强大的动力去讲信誉，一旦某个合伙人有不讲信誉的行为，都可能对其他合伙人造成威胁，因此会首先在事务所内部遭到强烈的排斥;同时因为合伙制的无限连带责任，因审计报告失实而受损的投资者可以要求民事赔偿，这就构成了监督事务所的外部威慑力量。在这种情况下是注册会计师不得不讲信誉。有限责任合伙制，是指事务所以全额资产负有限责任，合伙人对个人执业行为承担无限责任，合伙人之间不承担连带责任。在有限合伙制的情况下，注册会计师对自己的执业行为要很讲信誉，一旦违反就会使自己承担无限责任。它与无限合伙制的区别在于，合伙人个人的执业行为虽使合伙企业承担了有限责任，但不会使其他合伙人由于一个合伙人的作假行为而负无限责任。到1995年底，当时的六大国际会计公司在美国的执业机构全部转而实行了有限责任合伙制。

学习啦在线学习网　　我们可以看一下中天勤作假后的成本与安达信作假后情况的比较就可以发现有限责任制与合伙制之间的区别。在美国的安然事件中，美国审计管理部门并未以行政手段将安达信从市场上一脚踢出，而是启动司法程序进行调查，一旦有了确凿证据，就要它对投资者的损失进行赔偿，如果其财务能力不足以支付赔偿金，那就破产好了，以市场机制将它开除;如果它出得起赔偿金，当然可以允许它在市场上继续生存，这一切都应当由法律来决定。对于安然投资人可以通过司法程序向安达信索赔。而中国的会计事务所造假事件，我们就以最近的中天勤与银广厦这一案例为例。对于中天勤的处罚，财政部只是吊销了因"银广夏造假"事件而臭名远扬的中天勤会计师事务所的营业执照，两名签字注册会计师仅仅受到吊销营业执照的处罚。中天勤的执照吊销后，原有的注册会计师改换事务所之后能够依然能够继续他们的注册会计师的审计工作。由于其是有限责任的会计事务所，对银广夏案的受害者来说，有限责任制的中天勤能承担的赔偿责任是非常有限的，因为事务所的家当早已不复存在。

学习啦在线学习网　　审计的信誉与会计事务所的形式有密切的关系。合伙制的会计事务所作假的成本最高，最讲信誉。有限合伙的会计事务所作假的成本对作假者的成本高，从而执业者也讲信誉。但其他合伙人只负有限责任，保护了他们的正当权力，实现在国外采取最多的方式。而有限责任公司作假承担的责任十分有限，所以最不讲信誉。

学习啦在线学习网　　六、审计制度的法律基础与信誉基础

学习啦在线学习网　　审计制度是建立在法律与信誉的双重基础上的，两者是密不可分的。如果审计制度没有法律作保障，而单凭注册会计师的信誉来执行，那结果是可想而知。反之，在一个大家都不讲信誉的社会，法院的判决得不到很好的执行，那么审计制度法律基础起的作用也将是十分有限的。审计制度的法律基础与信誉基础即有替代的一面，也有互补的一面。就其替代信而言，如果注册会计师更讲信誉，审计后的报表可信度越高，那么审计制度法律规定就越不需要。相反，如果审计制度法律基础越健全，作假的可能性就越小，信誉起的作用就小。就其互补性而言，审计制度法律基础越健全，处罚越严厉，注册会计师可进行操作的空间就越小，作假的成本就越高，注册会计师就会更讲信誉。同时人和审计制度的法律规定都是不健全的，一些会计事项的审计即使遵守了审计制度，但还是要有注册会计师的以信誉作保证，做出公允的报告。只有在一个讲信誉的环境中，审计制度法律基础才能真正的起作用

学习啦在线学习网　　审计制度是建立在信誉基础上，但会计事务所对信誉的重视程度与社会的信誉环境有关。如果上市公司请了信誉好的会计公司进行审计，其会计信息的质量比请信誉较差的会计师事务所要高。按理，公司的股价应该有反映。然而，在我们现有的证券市场上，股东对于会计信息质量并不看重，对于审计的质量以及会计事务所的信誉更是漠不关心。上市公司对于审计的质量要求不高，只以能够发布年报为目的。一些上市公司由于会计资料虚假在一年内更换了几次会计事务所，最后由一比较不讲信誉的会计事务所做了审计。更有一些公司即使被会计事务所出具保留意见的审计报告，它们的股价并没有产生下跌的情况。恰恰相反由于虚假会计信息的披露反而上升。如果在一个大多上市公司都不讲信誉的情况下，不讲信誉几乎成为大家的默认准则。而且现在中国的会计事务所审计竞争世风激烈，如果事务所坚守它的信誉，那就可能意味着客户的流失。那么会计事务所一定要坚持它的信誉，它的成本就会十分的大。在这么一个环境下，要求上市公司及会计事务所讲信誉就很难。犹如无本之源，难以建立。

学习啦在线学习网　　七、结论：审计制度的信誉及信誉的市场选择

学习啦在线学习网　　审计制度是建立在信誉的基础上的，离开信誉我们就无审计制度可言。然而对于会计事务所是否有信誉，我们必须由市场来选择。经过十一年的发展，我国的股市逐步的走向成熟。虽然现有的信誉环境还不是很理想，但是仍然有注重信誉的上市公司及会计事务所。对于这些事务所必须经过实践的检验才能知道。中国证监会也渐渐意识到了并不能由政府通过行政手段来规定会计事务所的信誉。在2002/3/1日发布的就2002年A股公司进行补充审计试点工作的有关问题发出通知,对于一次发行量超过3亿(含3亿)股的公司以及国家有关部门或中国证监会另有要求的公司A股进行补充审计的试点工作。执行补充审计试点的会计师事务所是指获得中国证监会和财政部特别许可的具备从事证券期货相关业务资格的会计师事务所。执行补充审计试点的会计师事务所要具备以下基本条件：专业水准高，职业道德好，业务能力强，对中国会计准则、审计准则和国际会计准则、审计准则比较熟悉。执行补充审计业务的会计师事务所，不得执行同一家上市公司的法定审计业务。其中提到了职业道德的要求，这就要求进行补充审计的会计事务所必须有很好的信誉。这样就使国内外有实力、有信誉的会计事务所通过市场竞争取得优势。并通过对进一步向国外的会计师事务所开放我国的审计市场。让我国的审计真正的建立在信誉的基础上，这对于提高我国资本市场信息质量，完善我国资本市场是十分必要的。

　　建立一个好的审计制度，关键是由一个好的信誉基础。在我国的证券市场上，首先应该引导大家守信誉，建立一个好的信誉环境。让那些守信誉的上市公司及会计事务所有更多的利益，有真正的竞争优势。而对于那些作假的会计事务所的惩罚必须严厉，真正的让作假者无处可逃。让我国的审计制度真正的建立在信誉基础之上。如果没有信誉基础，审计能起的作用是十分有限的。

　　浅谈制度基础审计论文篇二

　　《国家审计会计信息监督的制度基础》

　　[摘要]会计信息失真似是一种顽症，强化对会计的监督、增强会计信息的真实性有赖于建立一种有效;的会计信息监督机制，而国家审计无疑是这一机制中的重要内容。国家审计应选择合理的组织模式，以发挥国家审计会计信息监督的制度基础作用。

学习啦在线学习网　　[关键词]国家审计组织模式立法式所有权监督

　　一、问题的提出

　　在现代企业制度下，所有者及其他利益相关者对企业的监控多采取间接监控手段，会计信息也越发成为这些信息使用者对企业经营者受托经营责任的履行情况进行监督和评价，进而作出相关决策的重要依据。真实性是对会计信息本质描述和基本要求，保证会计信息的真实性要求会计信息与所反映的客观经济活动适当相符。然而，现实的情况是，会计造假盛行，已成公害。琼民源粉饰会计报表的严重作假行为，制造了一个“中国股市的大骗局”，给众多的投资者带来重大损失;1996年的“渤海事件”、1998年的“东北药事件”、“红光事件”等又何尝不是造成了这样类似的恶劣后果，尤其是震惊整个社会的银广夏案件，使得虚假会计信息成为广为关注的热点问题。如果说这些是点上的问题的话，那么，下面的情况就具普遍性了：财政部从1999年起对全国不同行业的会计信息质量情况进行抽查表明，会计信息失真大有逐渐加重之势，会计信息质量越来越令人担忧。在美国，几个大公司会计造假丑闻也接连曝光，从安然到世通、从施乐到默克，一波未平一波又起，造假的数额一个比一个人，也给社会造成极大震动。

　　我们需要治理会计假账，防范会计信息失真。这有赖于建立一个有效的会计信息监管机制。在这个机制中，审计无疑发挥着独特的监管作用。审计是具有比财政、税务、银行等经济监督形式更大独立性的经济监督形式，但又是实务性和操作性很强的学科。研究审计无疑需要研究审计的技术、方法和技巧等，但是，欲使其发挥更大的作用，必须从根本上解决问题。就审计而言，必须研究和采取适宜的组织模式，审计自1983年得以恢复以来，我们似乎过多地关注了审计程序与技术，而对审计组织模式或体制的研究还不够，即使涉及也仅是不触痛处的。当今，随着我国政治和经济体制改革的逐步深入，审计体制的改革也必须与其相配套。

　　关于审计组织体系，在理论上，尽管有多种观点，但却从未否认过“国家审计是主导”的基本观点，我国《审计法》规定国家审计应对注册会计师审计活动进行指导、监督和管理，对内部审计进行指导和监督。国家审计对于整个审计事业的发展和完善起着主导作用。我们需要研究审计组织模式，尤其需要研究国家审计适宜的组织模式。

学习啦在线学习网　　二、国家审计的不同组织模式

学习啦在线学习网　　国家审计机关是国家的财政经济综合监督部门，它代表国家在其授权范围内行使审计职权，履行审计义务。由于世界各国的政治制度和经济制度存在诸多差别，所以国家审计机关的设置方式及在审计监督体系中的地位也存在很大不同。

　　在世界范围内，有四种国家审计机关的设置形式，并形成了相应的内部关系。

　　1.立法式

学习啦在线学习网　　这种模式的基本特征是国家审计机关隶属于立法机构，在立法机构的领导下开展工作，并向立法机构报告工作。在世界上，有相当多的国家都采用这种模式。但最早采用的是英国。1861年英国在议会下设立了决算审查委员会，实施审查国库收支的审计：工作，并向议会提出报告。1866年，英国议会通过了《国库和审计部法案》，并依此法案在次年成立了国库审计部。这标志着世界上第一个立法式审计制度的诞生。美国是立法、司法和行政二权分立的国家。这三方面的权力分别由国会、法院和政府来行使。审计总署受国会领导并向其报告工作、反映情况，独立于行政之外。美国这种体制的形成主要是受英国的影响，美国使得“立法模式”进一步完善，它与英国一起被称为“立法模式”的代表，因此，有人把这一模式叫做“英美模式”。在这种模式下，国家审计的中央组织和地方组织没有领导和被领导的关系，它们之间是相对独立的。

　　2.司法式

学习啦在线学习网　　这种模式的基本特征是国家审计机关建立在司法系统中，具有司法权。首先采用这种模式的是法国。1807年法国正式通过法令，决定新建具有司法性质的国家审计法院。审计法院是介于立法机关和行政机关之间的司法机构，它不归属司法部门，但拥有司法审计权。这种体制的总体目标是把国家审计管理法制化，以此来强化国家审计管理的职能。欧洲、南美和非洲一些原为法国殖民地的国家，如希腊、塞内加尔、阿尔及利亚等，由于受法国的影响，先后按司法模式建立起国家审计制度。除上述国家外，另一个较有影响的选择司法模式的国家是德国。在世界审计史上，法德两国的国家审计合称“大陆派”。这种模式·厂的中央审计组织和地方审计组织是没有领导和被领导关系的。

　　3.独立式

学习啦在线学习网　　这种模式的基本特征国家审计机关既不隶属于立法机关，也不隶属于行政系统和司法系统，具有超然独立性。日本采用这种模式。1889年5月，日本根据本国宪法制定了《会计检查院法》。该法规定，会计检查院直属于天皇。第二次世界大战以后的1947年，修订了《会计检查院法》，这意味着独立模式的国家审计制度最终形成。修订的《会计检查院法》表明，会计检查院不再隶属于天皇，并独立于国会、内阁和司法部门。独立模式下中央审计组织和地方审计组织没有领导和被领导的关系。

　　4.行政式

学习啦在线学习网　　这种模式的基本特征是国家审计机关隶属于政府行政系统，是国家行政机构的组成部分，对政府及所属各部门、各单位实施审计监督。这种模式的国家审计，其独立性和权威性要差于立法模式的国家审计。世界上一些社会主义国家大都采用这种模式。这些国家采用非“三权分立”的政治体制，行政模式是与其相适应的。前苏联是较早采用这种模式的国家。第二次世界大战后，东欧各国在苏联的影响下也建立了苏式的行政模式国家审计制度。但后来有的东欧国家依照本国国情放弃或改变了这种模式，如南斯拉夫后来采用了立法模式。目前，某些北欧国家象瑞士和瑞典，其国家审计也设在行政系列中，具有行政模式的某些特征，但其审计工作又要向议会报告，在某种程度上成为议会执行检查职能的附属机关。我国国家审计也采用了行政模式。在这种模式下，国家审计的中央组织和地方组织一般是有领导和被领导关系的。

　　综合而言，上述四种模式中的前三种属于独立型的，后一种属于半独立型的。独立测的国家审计机关较为符合审计的三者关系，即委托者、审计者和被审计者的三者关系，在这些模式下，审计的所有权监督理论可以得到最为直接的体现，即国家审计机构接受公有财产所有者代表的委托，或直接代表财产所有者对公有财产的管理者和使用者进行审计监督，其结果是审计监督的独立性和权威性都较强，尤其是独立模式，其独立性和权威性最强。行政模式之所以叫做半独立型，因为在这种模式下，委托者和被审计者有时是合二为一的，审计的三者关系不尽明确，其独立性和权威性是不如独立型的。尽管这样，国家审计机构的审计行为也是代表财产所有者并以其需要为出发点的，只不过它或多或少地还受到财产经管者的制约。应该说，某些国家之所以采用行政模式，是与其当时政治和经济体制及其他诸多客观情况相吻合的;如果舍此而求彼，反而适得其反。所以，无论是独立型，还是半独立型的国家审计机构，其设置都体现了所有权监督的需要。

　　三、国家审计组织模式的选择依据

　　一般来讲，设立审计组织是发挥审计职能作用的前提条件，而设立审计组织必须遵循一定的依据。

学习啦在线学习网　　1.所有权监督的审计溯源理论依据

学习啦在线学习网　　审计的溯源理论是关于审计产生利发展客观基础的理论。所有权监督作为审计产生利发展的客观基础，自然也是审计组织设立的理论依据。根据所有权监督理论，审计代表财产所有者进行经济监督，在监督的内容、方式及目标上，都应考虑财产所有者的需要或要求，这样，在设立审计组织时，就应以满足财产所有者的这种需要或要求为出发点，并以此作为审计组织设立的依据。首先，设立审计组织应在其隶属关系上考虑所有权关系的要求。我们已经知道，财产的所有权与经管权分离是审计产生的基础，不同的所有权应由不同的审计形式米代表。就内部审计而言，监事审计组织直接代表具体企业的股东集团(出资者所有权)的利益，直接隶属于股东大会;企业内部审计组织直接代表法人所有权进行经济监督，直接隶属于企业的法人代表。部门内部审计，有的代表出资者所有权进行经济监督，有的代表法人所有权进行经济监督，所以，隶属关系视所有权关系而定。其次，设立审计组织应在其作用的侧重方面考虑财产所有者的要求。审计作为一种独立的经济监督形式，可以在财务审计、[法纪审计和经济效益审计等方面发挥其具体作用。设立的审计组织，发挥的作用是侧重于财务审计，还是法纪审计，抑或是经济效益审计，应考虑财产所有者的要求。在审计界，有人认为，审计组织设立的理论依据是独立性和权威性。实际上，独立性和权威性是审计组织按所有权监督理论设立后所表现出的一种必然结果，而不是前提条件或理论依据。独立性是指审计机构和人员依照法定程序对被审计单位实施审计监督，不受其他单位和个人的干涉或阻挠，组织独立是其具体表现之一。权威性是指审计在独立性的基础上所表现出的监督活动的高层次性和审计结论和决定在一定程度上的可信赖性。审计代表财产所有者进行经济监督，在两权分离的前提下，就使得审计在经济上完全脱离于被审计单位，不从事任何的经济业务，在组织上与被审计单位没有隶属关系，它只隶属于财产的所有者。正是由于审计这种相对于财产经管者的超脱性，决定了其必然具有独立性。所有权与经管权相比较，所有权为经管权提供物质要素，并对其经营管理活动进行约束，所有者可以对企业所获利润进行分配。所有[权是一种终级权利，它高于经管权，由此决定了审计所代表的所有权监督具有天然的权威性。正由于审计组织的设置必然具有独立性和权威性，所以，实际设置审计组织时不能违反这一规律。

学习啦在线学习网　　2.提高审计效益效率、明确责任、规避风险的审计目标理论依据

学习啦在线学习网　　审计目标是人们通过审计实践活动所期望达到的目的或期望取得的结果。对于具体的所期望达到的目的或期望取得的结果，尽管有不同表述或观点，但有一点是勿容质疑的，那就是审计应高效益和高效率地实现其目标，并且，在这一过程中明确审计责任，规避审计风险。在弊端审计阶段，要高效益、高效率地查错防弊;在财务审计阶段，要高效益、高效率地对会计报表的真实性进行鉴证，以便为广大的投资者提供真实可靠的会计信息，相应作出投资决策;在经济效益审计阶段，要高效益、高效率地对企业经营业绩的分析和评价。在这些不同的阶段中，都应根据审计活动的具体内容和环境，明确自己所应承担的审计责任，将审计风险控制在可以接受的水平，规避不可接受的审计风险。要高效益和高效率地实现审计目标，要明确审计责任、规避审计风险，就应设置或建立能满足这一要求的审计组织或机构，就国家审计而言，应设置适宜的审计组织模式。

学习啦在线学习网　　3.符合有关法律法规规定的法制依据

　　设立审计组织应符合所有权监督理论和审计目标理论，在此基础上，还应具体遵循国家的有关法律法规的规定。应该说，制定有关审计方面的法律法规也应依据所有权监督理论和审计目标理论，这样看，设立审计组织似乎只要遵循了所有权监督理论和审计目标理论就够了，但是，所有权监督理论和审计目标理论作为设立审计组织的理论依据只是一种宏观要求，不能给予具体指导：而且，制定审计方面的法律法规除了遵循所有权监督理论和审计目标理论以外，还考虑和兼顾了其他诸多情况和因素，例如一个国家的社会经济背景和当时的审计环境等。所以，设立审计组织遵循法制依据与遵循所有权监督理论和审计目标理论依据并无重叠，更不矛盾。就我国而言，遵循法制依据设立审计组织体现在很多方面：按照《中华人民共和国宪法》及《中华人民共和国审计法》规定，国务院设立了审计署，县级以上人民政府设立了审计局或审计厅，确立了国家审计在隶属关系上的行政模式;按照《中华人民共和国审计法》规定，国务院各部门和地方人民政府各部门、国有的金融机构和企业事业组织建立或建立健全了内部审计机构，该机构直接隶属于本部门或单位的有关行政或业务负责人领导：按照《中华人民共和国公司法》及其他有关法规的规定，公司制企业设立了企业内部审计或监事审计机构，隶属于出资所有权或法人所有权;按照《中华人民共和国注册会计师法》规定，注册会计师可以经国务院财政部门或省级人民政府的财政部门批准合伙设立会计师事务所，作为民间审计组织开展注册会计师业务。

　　四、我国现行国家审计组织模式的弊病和症结分析

　　我们有必要从这一体制的产生说起。八十年代初，特定的经济和政治形势促使我国经济理论界对建立我国审计制度的重要性和必要性进行了紧迫而又细密的研究，其结果孕育了我国社会主义的审计监督制度。当时理论界就国家审计体制提出了两种方案：一是将审计机关置隶于人大系统，以强调其独立性和权威性：二是将其归属政府，中央审计由国务院领导，地方各级审计机关由本级人民政府和上一级审计机关双重领导。经多方商讨后，1982年12月修改后的宪法对国家审计体制采用了后一种方案。

学习啦在线学习网　　应该说，这一体制的确立在一定程度上是适合我国当时国情的。当时我们急需建立审计机关，考虑的着眼点是采用哪种审计体制更有利于迅速建立审计机关并及早发挥其监督作用。当时我国整个国民经济的组织和管理工作都是由国务院和各级地方人民政府负责的，作为立法和权力机关的人代会及其会正值恢复与健全时期，采取行政式的国家审计体制是适当的。实践证明，这一体制成功地创建了我国的审计机关，走过了中国审计监督制度的重要的奠基阶段，并使国家审计的组织机构在规模上不断得到发展，管理上逐步得到加强。

　　但是，随着我国经济改革的不断深入，尤其是社会主义市场经济秩序和现代企业制度的逐步确立和完善，对国家审计机关的独立性和权威性越来越强调，对国家审计监督作用的要求也越来越高，一直沿用至今的现行国家审计体制越来越难以满足这种需要，其不适应性乃至弊病便逐渐暴露出来。

　　1.自我手术效应日趋严重

　　按照审计监督三者关系理论，审计机关作为审计监督者应接受全体人民利益的代表——人代会及其会的委托，对各级人民政府及其所属部门和单位的经济管理及经营活动实施监督检查，并向委托者报告结果。而现行体制说明审计实质上是一种上级对下级的行政约束，经济运行的管理权与监督权集于一身，使审计的独立性与权威性成为空壳，从而形成审计的自我监督、自我手术效应，并日趋严重，大大削弱了审计监督的职能作用。

　　2.监督领域的真空地带时有形成

　　由于监督的权威性较小，独立性较差，加上自身利益考虑，使得审计机关对同级被审单位几乎难以发挥监督作用，对有些重要部门和领域有时也不能或不敢涉足，如在政府决策失误、计划失调、财政收入流失、支出失控以及政府短期行为等问题上，审计难以发挥其应有：的监控作用。因此，审计监督出现真空地带，这种情形并不时发生。

　　3.以权压审现象难以杜绝

学习啦在线学习网　　现行体制下，审计机关负责人的任免、调动、奖惩等，都与本级人民政府有着直接关系。政府尤其是地方政府从自身利益出发，有时利用这种关系来干扰审计工作，致使形成有关方;面以权压审现象。

　　4.审计迁就变通行为已是无奈

学习啦在线学习网　　从一定意义上讲，审计者与被审计者总是存在矛盾甚至冲突的，但问题的关键是怎样解;决这些矛盾或冲突。现行体制下，审计机关不能真正依照国家法律、法规的规定，独立行使监督检查权，只能迁就变通，成为本级政府维护区域利益的工具，充其量也只能在极低程度上维系和约束着国家、集体和个人以及中央和地方之间利益分配格局。审计的这种迁就变通行为并非自愿，实属无奈。

　　综合上述诸多弊病，其根本在于我国现行国家审计体制不适应或已不适应审计发展和深化经济改革的需要，已到非改不可的地步。

　　独立性和权威性是审计的本质特征，也是审计生命的根源。我国现行国家审计体制的上述弊病，其表层原因是缺乏应有的独立性和权威性，而造成应有独立性和权威性缺乏的缘由无疑是上述弊病的根本症结。对此，我们必须作透彻分析和研究。

学习啦在线学习网　　1.历史环境的局限

　　任何事物的产生与发展都受特定环境的影响，审计也不例外。纵观新中国成立前的国家审计产生与发展过程，其领导体制一直是行政模式，即各级审计机关分属本级行政政权领导。我们知道，审计在我国奴隶社会的早期——西周便基于财产的所有权与经营权分离和经济监督的需要而产生了，此时的审计职权直隶于居百官之首、掌邦国之治的冢宰或大宰，而最终受制于朝庭天子。此时审计领导体制行政模式的采用是适合当时社会经济环境的。因为奴隶社会的早期，生产方式还很落后，经济活动还很不发达，财产的所有权和经营权也只能在浅层次上得以分离，审计应该也只能归由阶级利益的统治者来领导。随着社会的发展，经济的繁荣，审计监督越来越规范。这种规范性应体现在审计方式方法越来越先进，审计范围内容越来越深广，审计规划管理越来越科学，审计领导体制越来越合理。但遗憾的是，审计领导体制并未发生大的变化，基本上沿袭了审计萌芽与产生时的做法，只不过国家审计机构已有多个层次，领导体制也已形成一个网络。应该说，这是与我国整个社会制度发展，政治体制改革相一致的。国家审计领导体制的缺陷是有其历史根源的。因此，新中国成立以前的国家审计在其独立性和权威性上便受到很大影响和限制。

学习啦在线学习网　　新中国成立时，由于受国内外诸多因素的影响和制约，我国没有专门设置国家审计机关，其职能是由财政、银行、税务等经济监督形式代替的。这种情形一直延续到本世纪八十年代。1978年党的11届3中全会拉开了我国改革开放的序幕。但开始时，改革的重点是经济体制尤其是农村经济体制，政治体制改革还远未涉及和展开，就是人民代表大会制度也只是刚刚恢复。况且，经济体制改革也是任重道远的。总之，八十年代初期，我国政治和经济体制存在的缺陷和弊端还未从根本上解决。正是在这样的政治与经济背景下培育了我国现行的社会主义审计体制。尽管这一体制从一定意义上讲是适合当时政治和经济形势的，但它一产生，便带有一定缺陷，并逐渐成为一种致命因素——影响或削弱审计的独立性与权威性。这不能不说是历史环境影响和限制的结果。

　　2. 理论研究的不足

　　科学的理论是指导实践的重要武器。如果说现行体制产生之前，限于时间和各种因素，对审计理论未能作深透研究，那么，在此之后，这一工作的开展还不能适应审计发展的需要，就不能不说是一种缺陷了。长时间以来，我们偏重于审计业务具体操作技术的研究，对审计的深层次理论和关系到能否发挥审计真正效能的管理体制未作广泛的、有实际意义的研究，其主要表现就是对关系到能否使审计的独立和权威地位得到保障的、西方己作长时间研究并有广泛应用价值的审计三者关系理论，我们既没有借鉴西方的研究成果，也没有根据我国的具体情况进行及时探讨，以致使我国的国家审计管理体制至今还不能完全符合这一重要理论。按照审计三者关系理论，审计机关作为独立的经济监督者应接收财产所有者的代表一人代会及其会的委托，对被监督者——各级政府及其所辖单位和部门的经济与经营活动进行监督，委托者、审计者和受托者是相互联系、相互制约的。我国现行国家审计体制所体现的审计关系实际上是二者关系，因为只有受托者和审计者，没有委托者。这就混淆了财产所有权和经营权的两权关系，违背了促进经济发展的客观规律。由于审计理论研究的不足。实践就必然得不到科学理论指导，体现在审计体制上就是现在这种缺乏审计独立性和权威性的状况。

学习啦在线学习网　　3.综合改革的欠缺

　　ll届3中全会以来的二十几年政治、经济改革取得了令人瞩目的成就，这是不容置疑的。审计从无到有并进行了一系列改革。就国家审计体制而言，也是历经几次改革的。如将中央各部委的审计机构由原来的纯内部审计管理体制改为兼有外部审计的管理体制，即将中央各部委的审计局改为审计署的派驻机构，实行特殊意义上的双重领导：各级地方国家审计机关根据需要也可以在其工作辖区内设立派出机构;特别是，刚实行不久的<<中华人民共和国审计法>>规定，国务院和县级以上地方人民政府应当每年向本级人民代表大会常务委员会提出审计机关对预算执行和其他财政收支的审计工作报告。应该说，这对增强国家审计机关的执法权利具有一定的积极意义。但是也不可否认，在改革过程中，由于各种改革措施有时缺乏有机协调，加之人们认识能力和客观环境的限制，使有些改革结果不能令人满意。就国家审计管理体制而言，虽经上述几项改革，但还不能从根本上解决国家审计独立性差、权力地位弱的问题。如《中华人民共和国审计法》对国家审计机关的权利地位虽有所强化，但还未能跳出<<中华人民共和国审计条例>>的总体框架，未能摆脱其禁锢审计职能充分发挥的指导思想。这既有国家审计管理体制改革力度不够的原因，也有审计与其他各项政治与经济改革措施之间缺乏综合协调的重要缘由。

　　4.自身素质的弱化

　　审计从其自身职能讲，应当具有较强的经济监督权限，但这一权限的行使，除了具备各有关外部因素环境外，还要求审计人员具有与此相适应的素质。现行国家审计体制难以培养与造就高素质的审计人员，反过来，低素质的审计人员又加剧了现行国家审计体制的弊病。因此，当前国家审计人员的素质弱化也是造成现行国家审计体制种种弊病的重要因素之一。上述症结并不是孤立存在的，而是相互联系、相互渗透地诱发并助长了现行国家审计体制的种种弊病。透视现行国家审计体制的弊病，分析其症结，目的是有针对性地采取对策。

学习啦在线学习网　　五、我国国家审计组织模式的选择

　　(一)确立科学的改革思路

　　根除现行国家审计体制的弊病，其根本就是改革现行体制，改革现行体制则必须把握一些基本原则，理顺总体思路。

　　1.总结历史，研究现在

　　上已述及，我国的国家审计体制自古至今都是行政模式，但这一模式在不同历史时期是存在很大差别的。这就要求我们比较这一模式各个历史阶段的不同特点，总结其经验学习啦在线学习网教训，并对现行审计体制的每一细节及其与其他有关政治、经济管理体制的关系进行深入研究便在明古悉今的基础上设计改革方案。

　　2.立足现在，着眼未来

学习啦在线学习网　　改革国家审计体制，消除其弊病，是为了摆脱国家审计的现实困境，最大限度地发挥其经济监督作用。但每一步改革都应不是权宜之计，要高瞻远瞩，着眼未来，使改革后的国家审计体制能较长时间地适应经济发展的需要。

　　3.基于本国，借鉴他国

　　世界各国由于在政治、经济与法律制度上存在差异，于地理、历史、民族和文化学习啦在线学习网等方面具有不同，便使国家审计体制具有不同或不完全相同的特点。四大模式的区别在于将国家审计机关有的归属于立法系统，有的归属于司法组织，有的归属于行政机构，而有的置于完全独立的地位。应该说，四种模式各有优缺点，但比较而言，立法模式更为科学合理，更符合审计的三者关系理论，所以，为大多数国家所采用。在设计改革方案时，应针对我国国情，借鉴这一模式，以使我国的国家审计体制逐步趋于合理。

　　4.尊重科学，注重合理

学习啦在线学习网　　改革现行国家审计体制，必须依照体现科学规律的审计三者关系理论，并在此基础上设计合理的改革方案。合理性主要体现在改革方案应是可行有效的。

　　(二)设计理想的目标模式

学习啦在线学习网　　国家审计体制既属于经济体制的组成部分，也是政治体制的一部分内容。所以，改革国家审计体制，既要与整个经济体制改革相适应，又要满足政治体制改革的需要。我国政治体制改革的根本目标是建立高度民主、法制健全、富有效率、充满活力的社会主义政治体制。高度的民主政治和完备的法制机制在于调动人民群众的积极性和创造性，激励并监督国家各职能部门各司其职、协调一致，实现决策与管理的科学化和规范化，从而使整个政治体制富有效率和充满活力：我国经济体制改革的根本目标是建立健全社会主义市场经济秩序，推进和完善现代企业制度，以最大限度地开发与使用各项经济资源，提高经济效益与社会效益。达到政治和经济体制改革目标的根本措施是放权、分权与责任制约。放权，要求从总体上使我国的政治与经济生活处于一种“宽松、自由”状态;分权，要求各项政治与经济工作职责明确，权限相宜;责任制约，要求从宏观与微观上使各个岗位、每项工作相互联系和相互制约。

　　所以，设计国家审计体制改革目标模式时必须与上述政治和经济体制改革的目标要求相协调，并充分体现放权、分权和责任制约的要求。根据这一要求并遵循上述基本原则和思路，我们设计出下列理想的国家审计体制改革目标模式。

学习啦在线学习网　　(1)在全国人大会下设立最高审计机关——中华人民共和国最高审计院，取消国务院下的中华人民共和国审计署。高审院负责对国务院及其所辖部门进行经济监督，实行与高法院、高检院相同的管理体制，即在全国人大会的领导下进行审计监督，并对其负责和报告工作，在权限上相似，在职责上侧重于经济监督。

学习啦在线学习网　　(2)在地方各级人大会下设立地方各级审计机关——地方各级审计院，取消地方各级人民政府下的审计局或审计厅。地方各级审计院负责对本级人民政府及其所辖部门进行经济监督，实行与本级法院、检察院相同的管理体制，即各级地方审计院既隶属于本级人大会，又要接受上一级审计院的领导，在权限上相似，在职责上侧重于经济监督。

　　(3)在一定时间内保留中央各部委、地方各有关部门及各有关大城市的审计派驻或派出机构，使其继续负责对本部门或本行政区域内的有关经济和经营活动进行监督，但在关系工归属于设立派出机构的审计院，各部委、部门或地方人民政府应积极协助和支持派驻或派出机构的审计工作。待时机成熟和条件具备后(改革后的国家审计体制走入正规)，再取消派驻或派出机构。

　　(4)高审院、地方各级审计院及派驻或派出审计机构根据工作需要，可以设立或在特定时期内设立若干或特别职能机构，并使其职责分工，岗位明确，工作配合，相互牵制，以形成高效、协调的组织网络。

　　这一模式的确立，符合审计三者关系理论，确保了审计机关应有的独立性和权威性，有利于充分发挥其综合的、高层次的经济监督职能作用。它不仅符合我国国情，具有中国特色，而且，也与国际惯例相吻合，符合世界审计发展的趋势。但是，这一模式确立后，需要在其指导下制定具体的改革方案，而具体改革方案存在一个逐渐完善的磨合过程。这一问题就需要在实施环节解决了。

　　(三)规划合理的实施程序

　　改革现行国家审计体制是一个循序渐进的过程。这一过程一般包括五个阶段：

　　(1)设计阶段。在这一阶段，应在上述目标模式指导下制定具体的改革方案，并应经过初步论证，以奠基础。

学习啦在线学习网　　(2)试行阶段。在这一阶段，对设计好的改革方案，应在特定范围内进行一点或多点试行，以求稳健。

　　(3)总结阶段。在这一阶段，应对试行阶段正反两方面的结果进行科学总结，并对原方案进行修正，以求准确。

学习啦在线学习网　　(4)推广阶段。在这一阶段，应对修正后的改革方案逐步在全国范围内进行推广，并在保证质量的前提下加快速度，以求高效。

　　(5)完善阶段。在这一阶段，应对推广后的改革方案，针对新时期出现的各种情况，不断补充和完善，并加大实施力度，以求健全。

　　上述三个对策构成一个整体，运用时，必须将其予以综合，以发挥其合力作用。

学习啦在线学习网　　(四)建立保障机制

学习啦在线学习网　　为了确保立法式国家审计组织模式的建立与运行，必须建立起保障机制，主要包括适时修改《宪法》和与审计有关的法律法规，加速我国整个政治和经济体制改革的进程，使国家审计组织模式的改革与其他相关改革协调进行等。改革现行国家审计体制是一项系统工程，而这一工程的完成，需要研究诸多理论问题，解决许多实际矛盾。

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